192148, Санкт-Петербург, пр. Елизарова, д. 38А, офис 330
  • телефон:
  • (812) 642-24-40
  • факс:
  • (812) 365-37-49

Бухгалтерский и налоговый аспекты договора цессии

Уступка требования в гражданском законодательстве

Отношения сторон по сделке уступки требования регламентируются статьями 382--390 главы 24 "Перемена лиц в обязательстве” ГК РФ. Согласно ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона, причем, если иное не предусмотрено законом или договором, согласия должника не требуется. Уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору (п. 1 ст. 388 ГК РФ).

В соответствии со ст. 128 ГК РФ имущественные права относятся к имуществу организации и могут свободно отчуждаться (ст. 129 ГК РФ), в том числе по договору купли-продажи (п. 4 ст. 454 ГК РФ). Таким образом, договор цессии (если уступка требования производится на возмездной основе) может рассматриваться как договор купли-продажи имущественных прав.

В соответствии со ст. 384 ГК РФ право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385 ГК РФ).

Согласно ст. 390 ГК РФ первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором.

Не следует путать цессию (уступку требования) с факторингом (финансированием под уступку денежного требования). Если цессия -- это перемена лиц в обязательстве, то факторинг - продажа дебиторской задолженности.

Рассмотрим, в чем состоят отличия факторинга от цессии. По договору факторинга одна сторона (финансовый агент), являющаяся покупателем задолженности, передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить это требование финансовому агенту (ст. 824 ГК РФ).

Как правило, цель факторинга заключается в получении клиентом денежных средств в обмен на уступаемое им право требования. В качестве финансового агента могут выступать банки и иные кредитные организации, а также другие коммерческие организации, имеющие специальную лицензию на осуществление деятельности такого рода (ст. 825 ГК РФ). Клиентом по договору факторинга может быть любое лицо, хотя обычно в этом качестве выступают коммерческие организации.

Налог на прибыль

Если организация-цедент определяет доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль по кассовому методу, то в соответствии с п. 2 ст. 273 НК РФ доход у нее возникнет в день поступления денег, имущества или имущественных прав от цессионария. Величина дохода, включаемого в налоговую базу по налогу на прибыль, равна сумме, полученной от цессионария. Расходами цедента в этом случае признаются затраты после их фактической оплаты с учетом особенностей, указанных в п. 3 ст. 273 НК РФ.

Организации, применяющие метод начисления, при осуществлении операций по уступке и переуступке права требования определяют налоговую базу по налогу на прибыль с учетом положений ст. 279 НК РФ.

Такие организации признают доход от реализации в соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ, то есть в день перехода права собственности на отгруженные товары, выполненные работы или оказанные услуги. Чаще всего право собственности переходит к покупателю в момент отгрузки товаров (передачи работ, услуг).

Как правило, сумма, которую цедент получает от цессионария при уступке права требования, меньше суммы дохода, отраженной в налоговом учете цедента, то есть право требования продается с убытком для цедента. Такой убыток признается расходом цедента и уменьшает налоговую базу. Однако порядок определения налоговой базы зависит от того, когда цедент уступил право требования цессионарию -- до или после наступления срока платежа по договору реализации товаров (работ, услуг).

Следует обратить внимание на то, что положения ст. 279 НК РФ, регламентирующие определение налоговой базы при уступке права требования, касаются только тех организаций-цедентов, которые являются продавцами товаров (работ, услуг). На остальные организации, например на кредиторов по долговым обязательствам, эти положения ст. 279 НК РФ не распространяются1. Убыток при уступке права требования до наступления срока платежа по договору реализации

В соответствии с п. 1 ст. 279 НК РФ если организация-цедент уступает цессионарию право требования долга к своему дебитору до наступления срока платежа, предусмотренного договором реализации товаров (работ, услуг), то убыток цедента по такой сделке признается для целей налогообложения при выполнении одного условия.

Сумма убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую цедент заплатил бы, если бы взял заем, равный доходу от уступки права требования. Причем сумма процентов рассчитывается с учетом требований ст. 269 НК РФ, согласно которой размер процентов не должен отклоняться более чем на 20 процентов от среднего уровня процентов по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, включаемых в расходы, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, если доход от уступки права требования получен в рублях, и 15 процентам, если доход получен в иностранной валюте. Поскольку в Налоговом кодексе не разъясняется, что понимается под сопоставимыми условиями, то на практике чаще всего применяют норматив, привязанный к учетной ставке ЦБ РФ2.

Расчет процентов должен производиться за период от даты уступки до даты прекращения права требования. Однако в этой фразе п. 1 ст. 279 НК РФ содержится неясность, которая при выполнении такого расчета вызывает определенные трудности. Непонятно, что имеется в виду под датой прекращения права требования: если -- прекращение права требования цессионария к должнику (то есть если должник погасил долг или цессионарий переуступил право требования долга третьему лицу), то цедент не может (и не обязан) знать об этом, так как это никак не связано с отношениями цедента и цессионария по договору цессии; если же законодатель имел в виду прекращение права требования цедента к должнику, то очевидно, что цедент теряет право требования в момент уступки этого права цессионарию, то есть в данном случае никакого срока быть не может.

По мнению автора, логичнее было бы рассчитывать срок с момента уступки цедентом права требования цессионарию до момента истечения срока платежа дебитором по исходному договору реализации товаров (работ, услуг). К сожалению, из буквального прочтения текста п. 1 ст. 279 НК РФ это не следует.

Тем не менее рассмотрим на примере этот вариант.
Пример 1

1 февраля 2002 года ООО "Бриз” по договору цессии приобрело у ЗАО "Рандер” за 50 000 руб. право требования к ООО "Весна” (дебитору ЗАО "Рандер” за отгруженный товар). Сумма дебиторской задолженности ООО "Весна” составляет 60 000 руб. Срок платежа по договору купли-продажи товара -- 28 февраля 2002 года. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в феврале 2002 года составила 25% годовых. ЗАО "Рандер” для целей исчисления налога на прибыль применяет метод начисления. Для упрощения расчета все суммы указаны без учета НДС.
ЗАО "Рандер” (цедент) продало право требования ООО "Бриз” (цессионарию) с убытком в размере 10 000 руб. (50 000 руб. - 60 000 руб.).
Рассчитаем сумму убытка, которая будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль у ЗАО "Рандер”.
Срок от момента уступки права требования до срока платежа по договору купли-продажи -- 28 дней.
Предельная ставка процентов равна:
25% х 1,1 = 27,5%.
Сумма процентов по займу в размере 50 000 руб. за 28 дней составит:
50 000 руб. х 27,5% х 28 дн. : 360 дн. = 1 069,44 руб.
1069,44 руб. < 10 000 руб.
Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль по данной сделке признаем убыток в сумме 1069,44 руб.
Отразим эту операцию в регистрах налогового учета ЗАО "Рандер”, разработанных ЗАО "Рандер” самостоятельно с учетом рекомендаций МНС России3 (формы налоговых регистров, рекомендуемых МНС России, можно найти на сайте МНС России www.nalog.ru).
Регистр учета стоимости реализованного права требования до наступления срока платежа приведен в таблице 1.
Итоговая сумма по графе 5 табл. 1 отражается по строке 210 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 07.12.2001 № БГ-3-02/542 (далее -- налоговая декларация).
Регистр учета выручки от реализации права требования до наступления срока платежа приведен в таблице 2.
Итоговая сумма по графе 5 табл. 2 отражается по строке 080 приложения № 1 к листу 02 налоговой декларации.
В табл. 3 приведен регистр-расчет финансового результата от уступки права требования, реализованного до наступления срока платежа.
Итоговая сумма по графе 10 табл. 3, округленная до целых рублей, отражается по строке 260 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации. Убыток при уступке права требования после наступления срока платежа по договору реализации.

В соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ если цедент, применяющий метод начисления, уступает право требования долга цессионарию после наступления срока платежа по исходному договору реализации товаров (работ, услуг), то убыток цедента по такой сделке признается для целей налогообложения в полном объеме и включается в состав внереализационных расходов цедента. При этом 50 процентов от суммы убытка признается на дату уступки права требования, а оставшаяся половина -- только по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Рассмотрим эту ситуацию на примере.
Пример 2

Воспользуемся условием примера 1, изменим лишь срок платежа по договору купли-продажи товара. Допустим, срок платежа наступил 20 января 2002 года.
ЗАО "Рандер” (цедент) продало право требования ООО "Бриз” (цессионарию) с убытком в размере 10 000 руб. (50 000 руб. - 60 000 руб.). 1 февраля 2002 года 50% этого убытка (5000 руб.) включены в состав внереализационных расходов ЗАО "Рандер”.
Оставшиеся 5000 руб. будут включены в расходы по истечении 45 дней, то есть 18 марта 2002 года.
Регистр учета стоимости реализованного права требования после наступления срока платежа права требования приведен в табл. 4.
Итоговая сумма по графе 5 табл. 4 отражается по строке 220 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.
Регистр учета выручки от реализации права требования после наступления срока платежа приведен в табл. 5.
Итоговая сумма по графе 5 табл. 5 отражается по строке 090 приложения № 1 к листу 02 налоговой декларации.
В табл. 6 приведен регистр-расчет финансового результата от уступки права требования, реализованного после наступления срока платежа. Половина суммы полученного убытка (5000 руб.) вносится в налоговый регистр учета внереализационных расходов на дату операции уступки права требования (графа 1 табл. 6), а оставшаяся половина (5000 руб.) -- на дату, указанную в графе 10 табл. 6. Итоговая сумма по графе 8 табл. 6 отражается по строке 270 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.
В регистре учета внереализационных расходов, относящихся к будущим периодам, будут сделаны записи, как показано в табл. 7.
Суммы из графы 6 табл. 7 одновременно отражаются в графе 4 налогового регистра учета внереализационных расходов текущего периода, приведенного в табл. 8.
Итоговая сумма по графе 4 табл. 8 отражается по строке 040 листа 02, а итог по графе 5 табл. 8 отражается по строке 041 листа 02 налоговой декларации. Переуступка права требования.

Согласно п. 3 ст. 279 НК РФ если цессионарий, купивший право требования, продает его третьему лицу, то есть выступает в новой сделке в качестве цедента, то для целей исчисления налога на прибыль такая сделка по переуступке права требования рассматривается как реализация финансовых услуг.

Доходом организации, переуступающей право требования, является сумма, полученная ею при дальнейшей переуступке права требования или при погашении долга дебитором. Следует обратить внимание на то, что в п. 3 ст. 279 НК РФ речь идет именно о полученных средствах, а не о причитающихся к получению4. Поэтому, независимо от того, какой метод организация применяет для признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод), доход от переуступки права требования признается только в момент получения денег или иного имущества (имущественных прав) в счет оплаты за такую переуступку. Такая организация может уменьшить полученный доход на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга, то есть убыток от переуступки права требования при определении налоговой базы по налогу на прибыль не принимается.

Рассмотрим сказанное на примере.
Пример 3

Вернемся к условию примера 1. Допустим, что ООО "Бриз”, купившее право требования долга к ООО "Весна” за 50 000 руб., переуступило его за 45 000 руб. ОАО "Слово и дело” по договору цессии № 12 от 04.03.2002.
Итак, ООО "Бриз”, выступавшее в качестве цессионария в договоре цессии с ЗАО "Рандер”, является цедентом в договоре цессии с ОАО "Слово и дело”. В данном случае переуступка права требования рассматривается как финансовая услуга и расходы по этой сделке принимаются для целей исчисления налога на прибыль только в пределах полученных доходов.
Поскольку доход по сделке составил 45 000 руб., из суммы 50 000 руб., затраченной ООО "Бриз” на покупку права требования, в состав расходов включается только 45 000 руб.
Регистр учета стоимости реализованного права требования как реализации финансовых услуг приведен в табл. 9.
Итоговая сумма по графе 4 табл. 9 отражается по строке 200 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.
Регистр учета выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг приведен в табл. 10.
Итоговая сумма по графе 4 табл. 10 отражается по строке 070 приложения № 1 к листу 02 налоговой декларации.
В табл. 11 приведен регистр-расчет финансового результата от реализации права требования как реализации финансовых услуг.
Итоговая сумма по графе 7 табл. 11 отражается по строке 250 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.

Все же чаще право требования переуступается не с убытком, а с прибылью.
Пример 4

Изменим условия примера 3. Допустим, что ООО "Бриз” переуступило право требования ОАО "Слово и дело” за 53 000 руб.
В этом случае доход ООО "Бриз” будет уменьшен на всю сумму произведенных расходов и в налоговую базу по налогу на прибыль будет включена сумма 3000 руб. (53 000 руб. - 50 000 руб.).
Регистр учета стоимости реализованного права требования как реализации финансовых услуг будет иметь такой вид, как показано в табл. 9. Итоговая сумма по графе 4 табл. 9 отражается по строке 200 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.
Регистр учета выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг приведен в табл. 12.
Итоговая сумма по графе 4 табл. 12 отражается по строке 070 приложения № 1 к листу 02 налоговой декларации.
В табл. 13 приведен регистр-расчет финансового результата от реализации права требования как реализации финансовых услуг.
Если при реализации права требования как реализации финансовых услуг получена прибыль, то данные из табл. 13 в налоговой декларации не отражаются. НДС у цедента и цессионария.

Особенности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при договоре цессии описаны в ст. 155 НК РФ.
Если по договору цессии уступается требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), освобождаемой от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ, то при уступке требования реализация этих товаров (работ, услуг) у цедента не облагается налогом на добавленную стоимость.
Если же реализация данных товаров (работ, услуг) является объектом обложения НДС, то при уступке требования налоговая база по их реализации у цедента определяется в порядке, установленном ст. 154 НК РФ (то есть как стоимость таких товаров (работ, услуг)).
Как указано в п. 39.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость” Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447 (далее -- Методические рекомендации), при передаче налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора числящаяся по балансу кредитора дебиторская задолженность по отгруженным товарам, выполненным работам, оказанным услугам подлежит налогообложению в объеме и на условиях, предусмотренных первоначальным договором, в момент вступления в силу договора цессии.
Для цедента, учитывающего выручку для целей исчисления НДС "по отгрузке”, датой возникновения обязанности по уплате НДС, согласно пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, является дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) своему должнику.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ при признании цедентом выручки для целей исчисления НДС по мере ее оплаты дата реализации определяется как день оплаты товаров (работ, услуг). Согласно пп. 3 п. 2 ст. 167 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора. Таким образом, в этом случае обязанность по уплате НДС возникнет у цедента в момент вступления в силу договора цессии.

Рассмотрим сказанное на примере.
Пример 5

ООО "Бриз” по договору цессии приобрело за 50 000 руб. у ЗАО "Рандер” право требования к ООО "Весна” (должнику ЗАО "Рандер” за отгруженные товары). Сумма дебиторской задолженности ООО "Весна” составляет 60 000 руб., включая НДС 20% -- 10 000 руб. ЗАО "Рандер” для целей исчисления НДС применяет метод "по оплате”.
При отгрузке товара в ООО "Весна” ЗАО "Рандер” выписывает счет-фактуру на сумму 60 000 руб., включая НДС -- 10 000 руб.
При вступлении в силу договора цессии ЗАО "Рандер” на основании этого счета-фактуры делает следующие записи в книге продаж: в графе 4 "Всего продаж, включая НДС” -- 60 000 руб.; в графе 5а "Стоимость продаж без НДС” -- 50 000 руб.; в графе 5б "Сумма НДС” -- 10 000 руб.
Как отмечалось выше, первоначальный кредитор по договору реализации товаров (работ, услуг) чаще всего уступает право требования к своему должнику с убытком для себя. Однако возможна ситуация, когда он уступает требование цессионарию по цене, превышающей сумму задолженности дебитора. Вопрос о том, следует ли в таком случае уплачивать НДС с суммы превышения, вызывает споры между налогоплательщиками и налоговыми органами.
Позиция МНС России изложена в п. 39.2 Методических рекомендаций, в котором указано, что при продаже дебиторской задолженности по стоимости большей величины выручки, предусмотренной договором поставки товаров (работ, услуг), с суммы превышения должен быть уплачен налог на добавленную стоимость.
Эта позиция основана на положениях пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, согласно которому налоговая база по НДС, определяемая в соответствии со ст. 153--158 НК РФ, рассчитывается с учетом сумм, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Таким образом, в соответствии с этой нормой Налогового кодекса доходы, полученные цедентом, подлежат обложению НДС. Сторонники противоположной точки зрения приводят следующие аргументы. Во-первых, согласно ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров, работ, услуг. Определения товаров, работ, услуг приведены в ст. 38 НК РФ. Поскольку права требования являются имущественными правами, то они не подпадают под эти определения. В соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ к товарам относится любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. Однако в налоговом законодательстве, в отличие от гражданского, к имуществу не относятся имущественные права (п. 2 ст. 38 НК РФ).
Во-вторых, согласно п. 1 ст. 155 НК РФ при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС, налоговая база по этим операциям определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ, то есть как стоимость таких товаров (работ, услуг). Об увеличении налоговой базы у первоначального кредитора на сумму превышения полученного дохода от уступки требования над задолженностью дебитора в п. 1 ст. 155 НК РФ не упоминается.
У нового кредитора (цессионария по договору цессии, который переуступил право требования по новому договору цессии, став, таким образом, цедентом) налоговая база по НДС определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования (п. 2 ст. 155 НК РФ).

Рассмотрим сказанное на примере.
Пример 6

Вернемся к условию примера 5. Допустим, что ООО "Бриз”, купившее за 50 000 руб. право требования к ООО "Весна”, переуступило его за 57 000 руб. ЗАО "Мистраль”.
В этом случае ООО "Бриз” (цессионарий в договоре с ООО "Рандер” и цедент в договоре с ЗАО "Мистраль”) рассчитает НДС следующим образом: (57 000 руб. - 50 000 руб.) х 16,67% = 1166,9 руб.
На эту сумму ООО "Бриз” выпишет счет-фактуру в одном экземпляре и сделает запись в книге продаж. Налог на пользователей автомобильных дорог.

В соответствии с п. 31 инструкции МНС России от 04.04.2000 № 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” (далее -- Инструкция № 59) при уступке права (требования) у продавца продукции (товаров, работ, услуг), уступающего право (требование), выручка от реализации товаров (продукции, работ, услуг) определяется в соответствии с учетной политикой -- по мере отгрузки товаров (отгрузки продукции, выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов (или иному моменту перехода права собственности на товары, продукцию) или по мере ее оплаты (в момент погашения дебиторской задолженности, числившейся за покупателем).
При учетной политике "по оплате” у продавца товаров (продукции, работ, услуг) в момент уступки права (требования) возникает выручка от реализации ранее проданных (поставленных) им товаров (продукции, работ, услуг).
Для целей налогообложения размер выручки от реализации товаров (продукции, работ, услуг) определяется исходя из договорных отношений и первичных документов, оформленных с покупателем товаров (продукции, работ, услуг), и не зависит от договорной стоимости уступаемого права (требования).
У лица, приобретающего право (требование) и затем реализующего его (в том числе дебитору), указанное право (требование) рассматривается как финансовое вложение. В этом случае объекта обложения налогом на пользователей дорог не возникает. Бухгалтерский учет операций по договору цессии.

Согласно ст. 128 ГК РФ требования как имущественные права являются составной частью имущества, поэтому уступка (продажа) этих прав в бухгалтерском учете отражается как продажа имущества.
Пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н, определено, что поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, признаются операционными доходами организации.
Операционные доходы и расходы учитываются в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, на счете 91 "Прочие доходы и расходы”. По кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы” (субсчет 91-1 "Прочие доходы”) отражается сумма задолженности цессионария за уступаемое ему требование в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы” (субсчет 91-2 "Прочие расходы”) списывается сумма уступаемого требования в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками”.

Рассмотрим на примере отражение операций по уступке права требования в бухгалтерском учете цедента.
Пример 7

ООО "Аверс” оказало ЗАО "Реверс” услуги на сумму 240 000 руб., в том числе НДС -- 40 000 руб. Себестоимость оказанных услуг -- 160 000 руб. В установленный договором срок оплата за оказанные услуги не поступила. ООО "Аверс” заключило договор цессии на уступку требования по оплате оказанных услуг за 200 000 руб. с ООО "Муссон”. Оплата за уступленное требование произведена денежными средствами. Выручка от реализации для целей исчисления НДС определяется "по оплате".
В учете ООО "Аверс” будут сделаны следующие проводки:

  • Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражена выручка от оказания услуг;
  • Дебет 90-2 Кредит 20 - 160 000 руб. - списана себестоимость оказанных услуг;
  • Дебет 90-3 Кредит 76 - 40 000 руб. - начислен НДС со стоимости оказанных услуг;
  • Дебет 90-2 Кредит 26 - 2000 руб. - списаны общехозяйственные расходы (без учета других расходов);
  • Дебет 76 Кредит 91-1 - 200 000 руб. - отражена уступка требования ООО "Муссон” по оплате оказанных услуг;
  • Дебет 91-2 Кредит 62 - 240 000 руб. - списана сумма уступленного требования;
  • Дебет 76 Кредит 68 - 40 000 руб. - отражена задолженность бюджету по НДС со стоимости оказанных услуг;
  • Дебет 26 Кредит 68 - 2000 руб. - [(240 000 руб. - 40 000 руб.) х 1%] -- начислен налог на пользователей автомобильных дорог со стоимости оказанных услуг;
  • Дебет 51 Кредит 76 - 200 000 руб. - получены денежные средства от ООО "Муссон” по договору цессии.

Рассмотрим отражение операций по договору цессии в бухгалтерском учете цессионария.
Порядок учета приобретаемого требования действующим законодательством по бухгалтерскому учету не закреплен. По мнению автора, такие вложения логично учитывать как финансовые. Такую позицию занимает МНС России (п. 31 Инструкции № 59) и специалисты Минфина России в ответах на частные запросы. Согласно Инструкции по применению Плана счетов для отражения в бухгалтерском учете финансовых вложений предназначен счет 58 "Финансовые вложения”.
Финансовое вложение в приобретенное требование отражается в бухгалтерском учете цессионария по дебету счета 58 "Финансовые вложения” в сумме фактически произведенных затрат на приобретение дебиторской задолженности в корреспонденции с кредитом счета 76.

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
Пример 8

Рассмотрим отражение в учете цессионария (ООО "Муссон”) приобретения права требования долга. Воспользуемся условием примера 7.
ебет 58 Кредит 76 -- 200 000 руб. -- получено право требования от ООО "Аверс”;
Дебет 76 Кредит 51 -- 200 000 руб. -- произведена оплата ООО "Аверс” по договору цессии.
Если организация, получившая право требования долга, переуступает его третьей организации, то расходы, понесенные ею в связи с такой переуступкой, в бухгалтерском учете будут признаваться как операционные на основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов списание стоимости требования отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы” (субсчет 91-2 "Прочие расходы”), в корреспонденции с кредитом счета 58 "Финансовые вложения”.

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
Пример 9

Воспользуемся условием примеров 7 и 8. Допустим, что ООО "Муссон” переуступило ОАО "Кордас” по новому договору цессии право требования долга с ЗАО "Реверс” за 220 000 руб. Выручку для целей исчисления НДС ООО "Муссон” определяет "по отгрузке”.
о новому договору цессии ООО "Муссон” является цедентом, а ОАО "Кордас” -- цессионарием. В учете ООО "Муссон” проводки будут следующими:

  • Дебет 76 Кредит 91-1 - 220 000 руб. - отражена задолженность ОАО "Кордас” за проданное требование;
  • Дебет 91-2 Кредит 58 - 200 000 руб. - списана балансовая стоимость выбывающего требования;
  • Дебет 51 Кредит 76 - 220 000 руб. - получены от ОАО "Кордас” денежные средства в уплату за проданное требование;
  • Дебет 91-2 Кредит 68 - 3334 руб. [(220 000 руб. - 200 000 руб.) х 16,67%] - начислен НДС с разницы между суммой, полученной от ОАО "Кордас”, и суммой, уплаченной ООО "Аверс” при приобретении требования.

Источник: www.rnk.ru